Propozycja ustawowego uregulowania kwestii rabatów potransakcyjnych

Do 5 marca 2015 roku potrwają konsultacje społeczne nad projektem ustawy o wspieraniu polubownych metod rozwiązywania sporów. W najogólniejszym zarysie nowelizacja służyć ma doprowadzeniu do szerszego i bardziej powszechnego wykorzystywania mediacji i innych metod pozasądowego rozwiązywania sporów. Sama nazwa projektu nie sugeruje, że może on dotyczyć jakiegokolwiek zagadnienia podatkowego. Faktycznie zaś nowelizacja dotyka niezmiernie istotnej kwestii związanej z bieżącymi rozliczeniami podatników (projekt zmienia m.in. ustawę o CIT, ustawę o PIT oraz ustawę o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne).

Jakie zagadnienie podatkowe reguluje projekt?

Założenia do projektu dość ogólnikowo wskazywały, że zmiany w kwestii podatków będą obejmowały następujące obszary:

• VAT – możliwość obniżenia podstawy opodatkowania (do wartości wynikających z faktury korygującej) bez konieczności posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę towarów lub usługobiorcę (przy czym kwestia ta nie została już ujęta projektem ustawy);
• podatki dochodowe – rozliczanie faktury korygującej w bieżącym okresie rozliczeniowym.

Projekt miał odnosić się do nieuregulowanego dotychczas oraz niejednolicie rozstrzyganego w praktyce organów podatkowych problemu zmiany ceny po dokonaniu transakcji, czego najczęstszym przykładem jest udzielenie rabatów potransakcyjnych.

Pytanie wielokrotnie stawiane przez podatników brzmi: czy podwyższenie lub zmniejszenie ceny po dokonaniu transakcji powoduje, że podatnik powinien skorygować rozpoznane w poprzednich okresach rozliczeniowych przychody / koszty podatkowe (co w określonych sytuacjach prowadziłoby do powstania zaległości podatkowej i konieczności zapłaty odsetek), czy też różnicę tę wykazać powinien w bieżącym okresie rozliczeniowym.

Proponowany zapis stanowi, że korekty rozliczeń, wynikające z faktur wystawianych na podstawie art. 29a ust. 10 ustawy o VAT, tj. korekty przychodów oraz kosztów podatkowych wynikające z:

• udzielonych rabatów potransakcyjnych,
• zwrotu towarów,
• zwrotu zapłaty w związku z niedojściem transakcji do skutku,
• zwrotu dotacji, subwencji oraz innych dopłat,

– powinny być ujmowane w bieżącym rozliczeniu podatnika, nie zaś w formie korekty uprzednich rozliczeń podatkowych.

Obecnie, z uwagi na brak regulacji ustawowych, większość organów nie uzależnia momentu ujęcia faktury korygującej od przyczyny jej wystawienia. Organy wskazują, że zmiana ceny po transakcji nie wpływa na pierwotny moment poniesienia kosztu bądź uzyskania przychodu podatkowego, lecz wpływa jedynie na ich wysokość.

Zmiany podatkowe tylnymi drzwiami?

Abstrahując od merytorycznej treści zmian podatkowych, zastrzeżenia budzi umiejscowienie ich w projekcie ustawy o wspieraniu polubownych metod rozwiązywania sporów. Korygowanie faktur i ujmowanie ich dla celów podatkowych jest zagadnieniem dużo szerszym i nie jest wyłącznie pochodną postępowania mediacyjnego pomiędzy przedsiębiorcami. Stąd, mając na względzie Zasady techniki prawodawczej, a w szczególności zasadę, że odstąpienie od reguły mówiącej, że jedną ustawą zmieniającą zmienia się tylko jeden akt prawny, jest wyjątkiem dopuszczalnym tylko w określonej sytuacji (tj. gdy między zmienianymi ustawami występują niewątpliwe związki tematyczne lub do zrealizowania zamysłu prawodawcy jest niezbędne jednoczesne dokonanie zmian w kilku ustawach), powiązanie tych dwóch tematów uważam za niezasadne i uniemożliwiające przeprowadzenie rzetelnej dyskusji nad tematem ujmowania korekt faktur dla celów podatkowych.

Jakie pozytywy?

Za największy plus nowelizacji uważam dostrzeżenie, że przyczyny korygowania pierwotnych rozliczeń są różne oraz odcięcie się od poglądu części organów, że niezależnie od przyczyny dokonywania korekty, rozliczenia wynikające z tego tytułu powinny być dokonywane „wstecz”. Przygotowany materiał stanowi dobry punkt wyjścia dla usunięcia dotychczasowych wątpliwości podatników. Samo podjęcie próby uregulowania powyższej materii oceniam pozytywnie. Moje wątpliwości budzi jednak zakres tej nowelizacji.

Czy regulacja usuwa dotychczasowego wątpliwości?

Nie, i w mojej opinii będzie rodziła ich jeszcze więcej. Przede wszystkim nowelizacja odwołuje się wyłącznie do korekt powodujących zmniejszenie kwoty wykazanej na pierwotnej fakturze odpowiednio: (i) sprzedażowej – zmniejszenie wykazanych uprzednio przychodów po stronie sprzedającego, oraz (ii) kosztowej – zmniejszenie wykazanych uprzednio kosztów po stronie kupującego. I choć w praktyce tego typu transakcje, wynikające głównie z udzielonych rabatów potransakcyjnych, są jedną z najczęstszych przyczyn korekt, nie można nie zauważyć, że regulacja w zakresie w jakim nie odwołuje się do faktur wystawianych in plus (zwiększających wykazane uprzednio przychody / koszty) jest regulacją niekompletną, a tym samym kreuje pole do dalszych rozbieżności interpretacyjnych.

Podstawowa wątpliwość, jaka się nasuwa po analizie projektu – czy przy wyraźnym uregulowaniu ujmowania faktur in minus, organy a contrario nie będą przyjmować, że zamysłem ustawodawcy jest rozliczanie wszystkich faktur in plus poprzez korektę poprzednich okresów (co po stronie sprzedającego automatycznie prowadzić będzie do zaległości podatkowej i obowiązku uiszczenia odsetek od tej zaległości). Konsekwencją byłoby zrównanie w rozliczeniach podatkowych faktur korygujących wystawianych z uwagi na błędy, które istniały już na fakturze pierwotnej (a więc gdy przyczyna wystawienia korekty istniała już na moment wystawienia pierwotnej faktury) oraz faktur, co do których przyczyna ich korekty ziściła się dopiero w późniejszym okresie.